Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 12 (911) z dnia 20.04.2016

Nabycie nieruchomości w drodze zasiedzenia - aspekt podatkowy i ewidencja księgowa

Instytucję zasiedzenia regulują przepisy art. 172-176 Kodeksu cywilnego. Wynika z nich m.in., że posiadacz nieruchomości niebędący jej właścicielem nabywa własność, jeżeli posiada nieruchomość nieprzerwanie od lat dwudziestu jako posiadacz samoistny, chyba że uzyskał posiadanie w złej wierze (zasiedzenie). Po upływie lat trzydziestu posiadacz nieruchomości nabywa jej własność, choćby uzyskał posiadanie w złej wierze.

W sytuacji, gdy ww. kryterium czasu zostanie spełnione, posiadacz nabywa własność nieruchomości z mocy prawa (nabycie to ma charakter pierwotny). Może on wystąpić do sądu z wnioskiem o stwierdzenie zasiedzenia.

Jak na gruncie podatku dochodowego oraz VAT potraktować nabycie nieruchomości w drodze zasiedzenia oraz jak ująć to nabycie w księgach rachunkowych podatnika CIT? Kwestie te poruszamy w niniejszym artykule.

1. Skutki zasiedzenia nieruchomości na gruncie CIT

Skutki nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia należy rozpatrywać przez pryzmat art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP. Na podstawie tego przepisu, do przychodów zalicza się m.in. wartość rzeczy lub praw otrzymanych nieodpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem podatnik CIT, który nabywa nieruchomość w drodze zasiedzenia, uzyskuje przychód podatkowy. Przychód ten powstaje w dacie nabycia nieruchomości, tj. w dacie określonej w treści postanowienia sądu jako dzień, z którym podatnik nabył prawo własności danej nieruchomości. Nie jest to natomiast data wydania postanowienia przez sąd. Tak też uważają organy podatkowe, czego przykładem jest np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 września 2015 r., nr IPPB6/4510-162/15-2/TO. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że nabycie własności nieruchomości (gruntu) w drodze zasiedzenia następuje z mocy samego prawa, a orzeczenie stwierdzające nabycie własności przez zasiedzenie ma jedynie charakter deklaratywny. Według organu podatkowego:

"(...) Zasiedzenie jest (...) instytucją, która sankcjonuje trwający od dłuższego czasu stan faktyczny posiadania i jest sposobem nabywania własności. Warunkami niezbędnymi do zasiedzenia jest posiadanie samoistne i nieprzerwane oraz odpowiedni upływ czasu. Przy spełnieniu powyższych przesłanek posiadacz nabywa prawo własności. Orzeczenie sądu nie jest warunkiem nabycia prawa własności, nabywa się je bowiem po spełnieniu przesłanek określonych w przepisach Kodeksu cywilnego. Samo orzeczenie sądu stanowi jednak dowód takiego nabycia, na które można się powołać w celu np. dokonania wpisu prawa własności do księgi wieczystej. Orzeczenie natomiast nie ma charakteru konstytutywnego, czyli nabycie prawa własności nie jest uzależnione od jego wydania.

(...) przychód w podatku dochodowym od osób prawnych powstał (...) w dacie nabycia gruntów przez zasiedzenie, wynikającej z postanowienia sądu, a nie w dacie wydania postanowienia przez sąd. (...)"

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 13 stycznia 2014 r., nr ITPB3/423-490a/13/MK.

Ustalenie wysokości przychodu

Wartość nieodpłatnie otrzymanych rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania (zob. art. 12 ust. 5 ustawy o PDOP).

A zatem, wartość przychodu uzyskanego z tytułu nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia określa się na podstawie cen rynkowych. Ustalając cenę rynkową należy tu przyjąć wartość nieruchomości według stanu rzeczy i ceny rynkowej na moment nabycia nieruchomości/powstania przychodu podatkowego. Tak też uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w ww. interpretacji indywidualnej z 30 września 2015 r.

Przedmiotem ww. interpretacji było również ustalenie, czy przychodem z tytułu zasiedzenia będzie wyłącznie wartość gruntu, bez nabytych od syndyka nakładów inwestycyjnych (naniesień) poczynionych na budynku, budowli i innych urządzeń, znajdujących się na tym gruncie. Organ podatkowy uznał, że w tym przypadku nakłady inwestycyjne nie zwiększą podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym z tytułu nieodpłatnego nabycia nieruchomości gruntowej w drodze zasiedzenia.

Dodajmy, że z przepisów ustawy o PDOP nie wynika, kto powinien określić wartość przychodu - na podstawie cen rynkowych - uzyskanego z tytułu nieodpłatnie otrzymanych rzeczy lub praw. Wydaje się zatem, że dopuszczalne jest dokonanie takiej wyceny zarówno przez podatnika we własnym zakresie, jak i przez rzeczoznawcę.

UWAGA! Może mieć miejsce sytuacja, w której zobowiązanie podatkowe z tytułu nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia ulegnie przedawnieniu.

Zasadniczo zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (zob. art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej).

Jeżeli zatem podatnik nie wykazał zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia w ww. okresie, to zobowiązanie to uległo przedawnieniu.

Podobnie było w sprawie będącej przedmiotem interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 21 czerwca 2013 r., nr ILPB3/423-132/13-4/KS. W przedstawionym tam stanie faktycznym nabycie nieruchomości w drodze zasiedzenia nastąpiło w 2005 r., natomiast postanowienie sądu w tej sprawie zostało wydane w 2012 r., a uprawomocniło się w styczniu 2013 r. Organ podatkowy stwierdził, że:

"(...) skoro Wnioskodawca był zobowiązany złożyć zeznanie podatkowe o wysokości dochodu (straty) za 2005 r. do końca marca 2006 r. i w tym terminie wpłacić należny podatek, to zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. (...) przedawniło się z upływem 2011 r. (...)"

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 13 czerwca 2012 r., nr IBPBI/2/423-269/12/AP.

Wartość początkowa środka trwałego nabytego w drodze zasiedzenia

Z art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP wynika, że w przypadku nabycia środka trwałego w sposób nieodpłatny, za jego wartość początkową uważa się wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.

Zatem w przypadku nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia, za jej wartość początkową należy generalnie uznać jej wartość rynkową z dnia nabycia.

Należy mieć na uwadze, że jeżeli nabyto (w drodze zasiedzenia) grunt, a także znajdujący się na nim budynek/budowlę, to stanowią one odrębne środki trwałe (o ile oczywiście spełniają definicję środków trwałych). Wartości początkowe należy zatem ustalić odrębnie dla poszczególnych środków trwałych.

Przypomnijmy, że grunty nie podlegają amortyzacji podatkowej. Gdyby natomiast oprócz gruntu nabyto w drodze zasiedzenia znajdujący się na tym gruncie budynek, to zasadniczo podlegałby on amortyzacji podatkowej. Należy mieć jednak na uwadze, że ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego (zob. art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a) ustawy o PDOP).

Zatem gdy nabycie budynku w drodze zasiedzenia stanowiło ww. przychód, wówczas podatnik może ująć w kosztach uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tego środka trwałego.

2. Zasiedzenie nieruchomości a VAT

Opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się generalnie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W wyniku nabycia nieruchomości przez zasiedzenie nabywca nieruchomości nie jest zobowiązany do wykazywania VAT należnego z tego tytułu. Nie dokonuje on bowiem ani dostawy towarów, ani nie świadczy żadnej usługi.

Potwierdzają to również organy podatkowe, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2013 r., nr ILPP1/443-234/13-2/JSK. W interpretacji tej organ podatkowy stwierdził, że nabycie własności nieruchomości w trybie zasiedzenia następuje bez ekwiwalentu, tj. bez świadczeń wzajemnych ze strony beneficjenta instytucji zasiedzenia. Dochodzi tu jedynie do zmiany formy prawnej prawa do nieruchomości. Zatem czynność nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia nie wywołuje dla nabywcy żadnych skutków podatkowych w VAT.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 20 października 2011 r., nr IBPP3/443-830/11/KO.

3. Ujęcie nabycia środka trwałego w drodze zasiedzenia w księgach rachunkowych

Na gruncie ustawy o rachunkowości, jeżeli nieruchomości, nabyte przez zasiedzenie, będą po nabyciu spełniać definicję środków trwałych (zawartą w art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy), to jednostka wprowadzi je do ewidencji środków trwałych.

W przypadku środków trwałych otrzymanych nieodpłatnie nie występuje cena nabycia (ani koszt wytworzenia). Wartość początkową takiego składnika majątku ustala się zatem według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu. W praktyce będzie to wartość rynkowa.

UWAGA! Na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości, przyjęte nieodpłatnie środki trwałe ujmuje się w księgach rachunkowych jako rozliczenia międzyokresowe przychodów, które stopniowo zwiększają pozostałe przychody operacyjne, równolegle do odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych dokonywanych od tych składników majątku.

Powyższe reguły zasadne jest stosować również w przypadku nabycia nieruchomości w drodze zasiedzenia.

A zatem, w przypadku nabycia poprzez zasiedzenie budynku czy budowli, ich wartość ujmowana jest na koncie rozliczeń międzyokresowych przychodów i rozliczana w pozostałe przychody operacyjne równolegle do odpisów amortyzacyjnych.

Może to zostać dokonane np. zapisem:

Jeżeli natomiast nabyto - w drodze zasiedzenia - grunt (niesłużący wydobyciu kopalin metodą odkrywkową), to mając na uwadze, że grunt taki nie podlega amortyzacji, zasadne jest ujęcie takiego gruntu bezpośrednio na koncie pozostałych przychodów operacyjnych (z pominięciem konta 84) - w momencie przyjęcia tego środka trwałego do używania. Może to zostać zaksięgowane np.:

Pisaliśmy o tym w Biuletynie Informacyjnym nr 36 z 20.12.2015 r. na str. 70-71